R.D. Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Se compra por 10.000 € una máquina. El adquirente sabe que una vez que la máquina deje de serle útil en su proceso productivo podrá vender parte de sus piezas por 1.000 €, ya que no habrán sufrido mucho deterioro.
En este supuesto, el valor residual de la máquina es de 1.000 €, ya que de la inversión que realiza, esa parte nunca se convertirá en gasto; podrá recuperar esa cantidad al final de la vida útil.
La amortización sólo se realizará sobre 9.000 €. Así, si amortiza de forma lineal, y estimamos la vida útil en 10 años, la dotación anual de amortización será:
(10.000-1.000)/10= 900 €.

En este caso, la normativa contable no presenta diferencias con la fiscal. Contablemente tampoco está permitida la amortización del valor residual.
En el momento de la adquisición:

Cada año, la empresa dotará una amortización de 900€

Al finalizar los diez años de vida útil, en el Balance lucirán las siguientes partidas:

Inmovilizado                   10.000
Amortización acumulada (9.000)

Vemos que el valor contable del bien es al final de su vida útil de 1.000 €, que corresponden al valor residual del bien.

La sociedad X cuyo objeto social es la " Fabricación de productos de corcho adquiere el 01/06 una maquinaria para la elaboración y tratamiento del corcho por 10.000 euros. En las tablas de amortización oficialmente aprobadas se establece un coeficiente máximo del 12% y un período máximo de 18 años. Al final de su vida útil puede venderlo por 500 euros, siendo los gastos necesarios para su venta de 50 euros.

El 31/12 Amortización fiscal = Amortización contable:
50% x [( 10.000)-(500-50)]/18=265' 27€.

En los períodos posteriores:
(10000-450)/18=530' 55 €

Al final de su vida útil el Valor Contable es de 450 euros. Lo vende por 500 euros, pero los gastos de transporte de la máquina, que son a cargo del vendedor ascienden a 50 euros.

Normativa contable: Norma de Registro y Valoración 2ª 2.1.

EJEMPLO II. VALOR DEL SUELO.

Se compra una nave industrial por un coste de 100.000€.
Esa cantidad no es directamente amortizable, sino que debemos separar el valor del suelo.
La norma entiende que el suelo no se deprecia por su uso. Por mucho que lo usemos o construyamos encima, el suelo no pierde valor.
¿Quiere eso decir que el valor del suelo no puede disminuir? Sí puede disminuir, pero la corrección que se realice debe ser por medio de una pérdida extraordinaria, o un deterioro de valor del inmovilizado, no por medio de la amortización sistemática.
Supongamos que el suelo tiene un valor de 30.000€, y la construcción de 70.000. en ese caso, el valor a amortizar sería de 70.000€.
¿Y si no conocemos el valor del suelo? Lo calcularemos en atención al valor catastral del suelo y de la construcción en el momento de la construcción.
Supongamos que el valor catastral asignado a la nave es de 50.000€, de los que 17.500 corresponden al valor del suelo y 32.500 a la construcción.
Utilizaremos la siguiente regla de tres:
17.500----------- 50.000
      X ------------ 100.000 -> X = 35.000.

De los 100.000€, 35.000 corresponden al suelo, por lo que la cantidad que podemos amortizar son los 65.000 € restantes.
¿Está obligado el empresario a seguir este método para calcular el valor del suelo? No, aunque tiene la ventaja de que es muy fácil de aplicar.
Puede seguir otro diferente que se fundamente en el valor del suelo y de la construcción en el momento de la adquisición. Así, por ejemplo, el empresario podría determinar que en el año en que adquirió su nave, en ese polígono industrial el valor de su parcela era de 32.000€, y que los otros 68.000 € correspondieron al valor de la construcción. En ese caso amortizaría sobre 68.000€.

En este caso, la normativa contable no presenta grandes diferencias con la fiscal. Al adquirir la nave, el Plan General de Contabilidad obliga a separar el valor de la construcción y del suelo. No especifica el sistema por el que debe hacerse, por lo que podemos utilizar el mismo método que hayamos empleado fiscalmente.
Al adquirir la nave:

Respecto a la amortización, la normativa contable tampoco permite amortizar al valor del suelo.
Si amortizamos de forma lineal en 50 años, el importe anual de amortización será 65.000/50 = 1.300€.

Normativa: Norma de registro y valoración número 2 del P.G.C.

EJEMPLO III. RENOVACIONES, AMPLIACIONES Y MEJORAS.

Podemos distinguir dos tipos diferentes:
· las que suponen un aumento de la vida útil del bien sobre el que se practica.
· las que suponen un aumento de la eficiencia productiva.
Comenzamos por aquellas mejoras que suponen una mejora de la eficiencia productiva, pero sin alargamiento de la vida útil.
Una empresa posee una máquina adquirida por 10.000€, que amortiza por el método lineal en 10 años. Al inicio de 2002, la amortización acumulada es de 2.500€. En este ejercicio realiza una ampliación por 750 que le permite ampliar la producción en un 30%.
Para amortizar la máquina desglosaremos su valor en dos partes:
1-. El valor de adquisición original. Sigue amortizándose exactamente igual. En nuestro ejemplo, por un importe de 1.000 € anuales.
2-. El importe de la mejora. Se amortizará en el periodo de vida útil que le queda al bien en el que se efectuó. La cantidad a amortizar en cada periodo se calculará en relación a la amortización efectuada sobre el valor original del bien, y el valor que le queda por amortizar al inicio del periodo en que se produjo la mejora.
En nuestro ejemplo:
· el importe de la mejora a amortizar es de 750 €.
· valor del bien pendiente de amortizar al inicio de 2002: 7.500€.
· amortización del ejercicio: 1.000€.
En 2002 el importe de mejora a amortizar será por tanto: 750 x (1.000/7.500) = 100.

La tabla de amortización del bien será la siguiente:

De esta manera, en 2009 quedan totalmente amortizados tanto el valor original del bien como el importe de la mejora.

El segundo caso de mejora, ampliación o renovación que nos podemos encontrar es el que supone un incremento de la vida útil del bien. En este caso, tanto el valor originario como el importe de la mejora se amortizan de acuerdo a la nueva vida útil.
Supongamos que en el ejemplo anterior, como consecuencia de la mejora efectuada en el bien, la vida útil del bien se alarga de tal forma, que desde inicio de 2002, hasta ahora le restan 15 años de vida, y no 7' 5.
· amortización del valor originario a partir de 2002: (10.000-2.500)/15 = 500.
· amortización de la mejora: 750 x (500/7.500) = 50.

Respecto a la contabilidad, el importe de la mejora debe incrementar el valor de adquisición del inmovilizado.

De acuerdo a la normativa contable para que se considere mejora, debe alargarse la vida útil o aumentar la eficiencia productiva, porque si no, será gasto.

***En caso de que sea mayor inversión, la amortizaremos igual que en el sistema fiscal.

En el caso de un aumento de la eficiencia productiva, por importe de 1.100 €

En el caso de alargamiento de la vida útil a 15 años, por importe de 550 €

Normativa: Norma de registro y valoración número 2 del P.G.C.

EJEMPLO IV. AMORTIZACIÓN ELEMENTO A ELEMENTO.

Una empresa adquiere un ordenador por 1.000 € junto con varios programas que le han costado 100 € y una mesa y varias sillas con un coste de 150 €.
Será deducible la amortización de todos estos elementos, pero aunque los haya adquirido a la vez, deben amortizarse por separado.
Lo normal es que estos elementos tengan vidas útiles diferentes, por ejemplo, el ordenador 5 años, el mobiliario 10 y los programas 3.

Como excepción, sí se pueden amortizar conjuntamente los elementos de naturaleza análoga o sometidos a similar grado de utilización. Supongamos que tenemos dos máquinas que funcionan en conjunto de manera que su vida útil es muy similar. En este caso sí podemos amortizar en conjunto siempre que podamos determinar qué amortización acumulada corresponde a cada elemento.

Mención aparte merecen las instalaciones técnicas. Las instalaciones técnicas son, según el Plan General de Contabilidad Unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo, que comprenden: edificaciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidos los sistemas informáticos que, aun siendo separables por natu raleza, están ligados de forma definitiva para su fun cionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización.
En estos casos, el Texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades permite la amortización conjunta. La razón es que se considera que toda la instalación es un solo elemento patrimonial.
Un ejemplo de instalación técnica podría ser un conjunto de elementos para la depuración de aguas residuales de una fábrica. En este caso, la normativa permite que se amorticen conjuntamente y no elemento a elemento.

La normativa contable nos obliga, no sólo a amortizar separadamente los distintos elementos, sino también a contabilizarlos separadamente.
En el ejemplo del ordenador, nuestra empresa debe contabilizar

La amortización se hará lógicamente elemento a elemento. Para el ordenador:

Para la mesa y las sillas:

Para los programas informáticos:

Respecto a nuestra instalación técnica, sí la contabilizamos como un solo elemento de activo. Imaginemos que se adquiere por 1.000€.

Posteriormente amortizamos como un solo elemento. Supongamos que se amortiza en un 15%:

Normativa: Definición de la cuenta 212 del P.G.C.







EJEMPLO V. MOMENTO DE INICIO DE LA AMORTIZACIÓN.

La Sociedad X adquiere el 01/01 una máquina por 10.000 euros.
Respecto a la contabilidad, no hay diferencias con el impuesto de sociedades.

Para que entre en funcionamiento necesite de obras de albañilería cuyos servicios terminan 31/03 y ascienden a 1000 euros,momento en el que puede comenzar la producción. No obstante, por circunstancias internas de la empresa, la producción no comienza hasta el 1 de julio.
¿Cuándo comienza la amortización? En el momento en que el inmovilizado está en condiciones de funcionamiento; esto es, el 31 de marzo.
No debe comenzar el 1 de julio porque la máquina ya podría trabajar antes. Si no lo hace es por problemas internos de la empresa. Tampoco debe iniciar la amortización el 1 de enero porque aunque ya haya adquirido el inmovilizado todavía no está en condiciones de funcionar, por lo que no se está depreciando. El coeficiente de amortización contable es del 10%, que se mantiene dentro de los límites establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

Base de amortización: 11.000 €
Dotación a la amortización de inmovilizado material: 11.000 x 9/12 x 0' 1=825 €

01/01

31/12

	_____________________		______________________________
825	Amortización Inmovilizado
	Material	a	Amortización acumulada
			de Inmovilizado Material	825
	_____________________		______________________________

1-. Supongamos en primer lugar que para que entre en funcionamiento no necesita obras de albañilería.
En ese mismo momento comienza la amortización.

Base de amortización: 10.000 €
Dotación a la amortización de inmovilizado material: 10.000 x 0' 1=1.000 €

01/01

31/12

2-. El objeto social es la promoción y construcción de edificaciones. La Sociedad está construyendo una edificación para ser utilizada por ella misma como oficinas. Su construcción termina el 30/06, y la inversión de períodos anteriores en la misma fue de 100.000 euros. La inversión del período en curso ha sido de 25.000 euros.
Dotación a la amortización de inmovilizado material: 125.000 x 0' 02 x 6/12= 1.250 €
Tanto desde un punto de vista contable como fiscal el inmovilizado no empieza a amortizarse hasta que no este en condiciones de funcionamiento, así el edificio no comienza a amortizarse hasta que no este terminado.

El 30/06

El 31/12

Normativa contable: Norma de registro y valoración 2ª 2 del P.G.C.

EJEMPLO VI. EL VALOR DE ADQUISICIÓN.

El Reglamento del Impuesto de Sociedades, permite amortizar el precio de adquisición o coste de producción (artículo 1.2), pero no da una definición de lo que incluye uno ni otro, por lo que debemos acudir al Plan General de Contabilidad para averiguarlo.

Según el Plan General de Contabilidad debemos incluir en el precio de adquisición:
· precio efectivamente pagado o por pagar.
· gastos adicionales hasta la puesta en funcionamiento.
· impuestos indirectos que gravan el producto y no sean recuperables de la Hacienda Pública. En especial el IVA no deducible, el impuesto de matriculación y el de transmisiones patrimoniales.
· opcionalmente, los costes de financiación ajena devengados antes de la puesta condiciones de funcionamiento.

Por su parte dentro del coste de producción debemos incluir:
· coste de los materiales empleados y otros directamente imputables.
· parte proporcional de los costes indirectos.
· opcionalmente, los costes de financiación ajena devengados antes de la puesta condiciones de funcionamiento.
·la estimación inicial del valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado activo, tales como los costes de rehabilitación.

Una empresa ha adquirido una máquina por la que ha pagado 10.000€. Además ha pagado:
1-. 1.000 € por el transporte.
2-. 2.000 € por el montaje por una empresa especializada.
3-. 1.000 € por unas reparaciones posteriores a la entrada en funcionamiento.
4-. 1.600 € de IVA. La empresa tenía una prorrata del 75%.

En nuestro ejemplo constituyen el valor de adquisición, el precio de la máquina (10.000); el transporte y el montaje, como gastos anteriores a la entrada en funcionamiento (3.000) y el 25% de IVA no recuperable (400). En total 13.400€. Sobre este valor debe efectuarse la amortización.
Por el contrario, no forman parte del valor de adquisición el IVA recuperable (1.200) y los gastos posteriores a la puesta en condiciones de funcionamiento (1.000).

En la contabilidad de la empresa debe figurar como inversión el importe correspondiente al valor de adquisición.

El IVA recuperable, debe figurar en una cuenta que refleje el crédito frente a la Hacienda Pública.

El importe de los gastos posteriores a la puesta en condiciones de funcionamiento deben figurar en cuenta que represente un gasto.

Normativa: Norma de registro y valoración número 2.1 del P.G.C.

EJEMPLO VII. UTILIZACIÓN DE MÉTODOS DE AMORTIZACIÓN DIFERENTES.

Una empresa adquiere un camión y lo amortiza por el sistema lineal. Posteriormente descubre que le resulta más interesante hacerlo por el sistema del porcentaje constante y decide cambiar.
¿Puede hacerlo? No.
Podría hacerlo en su caso por causas extraordinarias, pero es el empresario quien debe justificar la razón y hacerla figurar en Memoria.

Contablemente también debe atenerse al plan de amortización que haya establecido originariamente, salvo que circunstancias posteriores le obliguen a cambiarlo.

Normativa: Norma de registro y valoración número 22 del P.G.C.