Impuesto Sociedades, texto refundido

R.D. Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Ejemplos art. 14.Gastos no deducibles.

EJEMPLO I. REPARTO DE DIVIDENDOS A LOS SOCIOS.

La sociedad LASAOSA ha decidido repartir 10.000 € a sus dos accionistas en concepto de dividendos.

En este supuesto debemos tener en cuenta varias circunstancias:
1-. La entrega del dinero no constituye gasto deducible para la empresa de acuerdo al artículo 14.1.a, al destinarse a retribuir los fondos propios de la entidad.
2-. El pago de los dividendos constituye en renta un rendimiento del capital mobiliario, por lo que la empresa debe practicar la retención correspondiente. El porcentaje a aplicar es del 18%.
18% x 10.000= 1.800 €.

El Art. 61 del Reglamento del Impuesto de Sociedades establece que los dividendos se entienden exigibles en la fecha establecida en el acuerdo de distribución o a partir del DIA siguiente al de su adopción, si aquella fecha no se determinó, y es en ese momento en el que la Sociedad tiene la obligación fiscal de practicar la retención.

Contablemente la empresa registrará en su momento el acuerdo de repartir los dividendos a los socios:

	___________________________		______________________________
10.000	Pérdidas y ganancias	a	Dividendo a pagar	10.000
	___________________________		______________________________

En el momento de registrar el acuerdo de pagar los dividendos, la empresa no ha contabilizado ningún gasto, por lo que no se produce ninguna diferencia entre la cuenta de pérdidas y ganancias y la base imponible del impuesto.

En el momento que se haya acordado se realiza el pago del dividendo.

	___________________________		______________________________
10.000	Dividendo a pagar	a	Bancos	8.200
		a	Hacienda Pública, acreedor
			por retenciones practicadas	1.800
	___________________________		______________________________

EJEMPLO II. PAGO A LOS ADMINISTRADORES A CUENTA DEL BENEFICIO DEL EJERCICIO.

Una sociedad limitada acuerda retribuir a los administradores con un 10% del beneficio del ejercicio. La retribución de este ejercicio asciende a 10.000 €.
En la medida que la citada remuneración esté prevista en los estatutos de la Sociedad, la retribución a los administradores no es una remuneración al capital propio de la empresa. Por tanto sí será un gasto deducible para la empresa siempre que haya sido contabilizado como gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Contablemente, para que el gasto por la retribución a los administradores sea deducible debe registrarse como gasto contable.

	___________________________		______________________________
10.000	Gastos de personal	a	Remuneraciones pendientes
			de pago	10.000
	___________________________		______________________________

En el momento del pago, deberá practicar una retención del 35%.

	___________________________		______________________________
10.000	Remuneraciones pendientes
	de pago	a	Bancos	6.500
		a	Hacienda Pública acreedor
			por retenciones practicadas	3.500
	___________________________		______________________________

EJEMPLO III. PAGO A LOS SOCIOS ADMINISTRADORES

Una Sociedad tiene dos socios, con una participación en el 50% del capital social cada uno. Ambos son administradores de la Sociedad, según consta en el registro mercantil, pero sólo uno de ellos se dedica personalmente a la gerencia de la empresa, con su nómina y número de alta en la seguridad social correspondiente.

Las cantidades que la Sociedad abone a los dos socios por el puesto de administrador tendrán diferente tratamiento fiscal, así por la parte correspondiente al socio que no desempeña funciones de gerencia no se considerará gasto deducible pues se trata de una mera liberalidad, pero en lo que concierne al otro socio sí que será deducible la parte abonada al mismo porque se trata de la retribución de una prestación de servicios realmente realizada.

EJEMPLO IV. GASTO POR IMPUESTO DE SOCIEDADES.

Una empresa ha tenido durante el ejercicio un beneficio de 100.000 €. Además se conocen los siguientes datos:
1-. Tiene una diferencia temporaria deducible de 15.000 € generada en este ejercicio.
2-. Revierte una diferencia temporaria imponible de 20.000 € generada en ejercicios anteriores.
3-. Tiene una diferencia temporaria imponible de 10.000 € generada en este ejercicio.
4-. Revierte una diferencia temporaria deducible de 25.000 € generada en ejercicios anteriores.
5-. Tiene una diferencia permanente positiva de 15.000 €.
No tiene retenciones ni pagos fraccionados.

Cálculo de la cuota íntegra.

RESULTADO CONTABLE ANTES IMPUESTOS	100.000
DIFERENCIAS PERMANENTES	+15.000
SALDO DIFS. TEMPORARIAS	0
BASE IMPONIBLE	115.000
TIPO DE GRAVAMEN	x 30%
CUOTA INTEGRA	34.500

La empresa deberá contabilizar estos 34.500 € como gasto, pero fiscalmente no son deducibles. Suponen un ajuste positivo.

Registra el pago del impuesto.

	___________________________		______________________________
34.500	6300. Impuesto corriente	a	Hacienda Pública, acreedora
			por impuesto de sociedades	34.500
	___________________________		______________________________

Contablemente, la empresa debe registrar los diferentes ajustes:

Ajustes del punto 1-. Crédito de 15.000 x 0,30= 4.500 €.

	___________________________		______________________________
4.500	4740. Activos por diferencias
	temporarias deducibles	a	6301. Impuesto diferido	4.500
	___________________________		______________________________

Ajustes del punto 2-. Recuperamos una deuda de 20.000 x 0,30= 6.000 €.

	___________________________		______________________________
7.000	479. Pasivos por diferencias
	temporarias imponibles	a	6301. Impuesto diferido	7.000
	___________________________		______________________________

Ajustes del punto 3-. Deuda generada en este ejercicio 10.000 x 0,30= 3.000 €.

	___________________________		______________________________
3.000	6301. Impuesto diferido	a	479. Pasivos por diferencias
			temporarias imponibles	3.000
	___________________________		______________________________

Ajustes del punto 4-. Recuperamos un crédito de 25.000 x 0,30= 7.500 €.

	___________________________		______________________________
15	6301. Impuesto diferido	a	4740. Activos por diferencias	15
			temporarias deducibles
	___________________________		______________________________

La diferencia originada por la no deducibilidad del gasto por el pago del impuesto, no se registra contablemente, porque se trata de una diferencia permanente positiva. No es deducible ahora ni lo será nunca.

Normativa: Norma de registro y valoración número 13 del P.G.C.

EJEMPLO V. INGRESOS POR IMPUESTO DE SOCIEDADES.

Una empresa ha tenido durante el ejercicio 2008 una pérdida de 100.000€. Durante ese ejercicio no ha habido más diferencias temporales o permanentes que las que se deriven del ejemplo.
Se ingresaron pagos fraccionados por 25.000€.

Como consecuencia de la existencia de una base imponible negativa, la empresa no debe ingresar nada. En el futuro tendrá derecho a compensar esta base imponible negativa con bases positivas que se obtengan, por lo que la normativa contable le autoriza a registrar un crédito frente a la Hacienda Pública. El ingreso derivado de la contabilización de este crédito no será ingreso fiscal, de la misma manera que el gasto por el impuesto de sociedades no es gasto fiscalmente deducible.

Respecto a los pagos fraccionados, la empresa tiene derecho a solicitar la devolución.

Ver Artículo 139. Devolución de oficio.

Contablemente la empresa registra el derecho por la base imponible a compensar en el futuro. 30% x 100.000= 30.000€

	___________________________		______________________________
30.000	Créditos por pérdidas
	a compensar	a	6301. Impuesto diferido	30.000
	___________________________		______________________________

También registra la solicitud de devolución de los pagos fraccionados.

	___________________________		______________________________
25.000	Hacienda Pública, deudor
	por devolución de impuestos	a	Hacienda Pública retenciones
			y pagos a cuenta	25.000
	___________________________		______________________________

La diferencia originada por la no-imputación como ingreso del crédito, no se registra contablemente, porque se trata de una diferencia permanente negativa. No es ingreso fiscal ahora ni lo será nunca.

Normativa: Norma de registro y valoración número 13 del P.G.C.

EJEMPLO VI. PAGO DEL I.B.I.

Una empresa debe pagar al Ayuntamiento 10.000 € en concepto de Impuesto sobre bienes inmuebles.
El Texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades declara no deducible la cuota de Impuesto de Sociedades, pero ello no quiere decir que otros impuestos no sean deducibles. En general lo serán en la medida en que deben ser considerados gasto contable.
En el caso del IBI, es gasto contable, y es fiscalmente deducible.

Contablemente, la empresa registra el pago del impuesto.

	___________________________		______________________________
10.000	Otros tributos	a	Tesorería	10.000
	___________________________		______________________________

Puesto que coinciden el gasto contable y el fiscal, ya no debe realizarse ninguna anotación contable más.

EJEMPLO VII. PÉRDIDAS Y GANANCIAS DEL JUEGO.

Una empresa ha adquirido 40.000 € en participaciones para un conocido sorteo organizado por una entidad privada. La empresa vende por su coste las participaciones a los trabajadores de la empresa. Al finalizar la venta le quedan 5.000 € en participaciones que ya no puede devolver porque ha pasado el plazo para hacerlo, de modo que la empresa debe quedárselas.
Al cabo de una semana se celebra el sorteo, y la empresa resulta premiada con 50.000€.

1-. De los 40.000 € gastados en la adquisición de las participaciones, los 5.000€ que corresponden a participaciones que se queda la sociedad no son deducibles como gasto porque corresponden a pérdidas del juego. Los 35.000€ correspondientes a las participaciones entregadas a los trabajadores tampoco son deducibles, porque se trata de un suplido, esto es, la Sociedad hace de intermediaria en la compra de las participaciones para el sorteo. Ni tiene un gasto al adquirir los boletos ni un ingreso al vendérselos a los trabajadores.
2-. Los 50.000€ obtenidos en el premio, deben integrarse en la base imponible. Por regla general, cuando un ingreso proviene de un gasto que no fue fiscalmente deducible, no se integra en la base imponible (por ejemplo, en el caso de aplicación de provisiones que no fueron fiscalmente deducibles); sin embargo, en este caso, aunque el gasto por la adquisición de las participaciones para el juego no fuese deducible, el ingreso sí se computa fiscalmente.

Contablemente, la empresa registra la adquisición de las participaciones.

	___________________________		______________________________
40.000	Cuenta corriente con
	trabajadores	a	Tesorería	40.000
	___________________________		______________________________

Posteriormente, vende participaciones por 35.000 €.

	___________________________		______________________________
35.000	Tesorería
5.000	Gastos extraordinarios	a	Cuenta corriente con
			trabajadores	40.000
	___________________________		______________________________

Por último, registra la obtención del premio.

	___________________________		______________________________
50.000	Tesorería	a	Ingresos extraordinarios	50.000
	___________________________		______________________________

La diferencia originada por la no deducibilidad del gasto por la adquisición de las participaciones, no se registra contablemente, porque se trata de una diferencia permanente positiva. No es deducible ahora ni lo será nunca.

EJEMPLO VIII. IMPOSICIÓN DE SANCIONES E INTERESES DE DEMORA.

Como resultado de unas actuaciones de la Inspección de Hacienda, se ha presentado a una empresa una liquidación de la que resulta:
· Cuota por impuesto de sociedades: 10.000€.
· Intereses de demora: 1.200€, de los que corresponden 600 a este ejercicio, y 600 al anterior.
Posteriormente, se impuso una sanción a la empresa de 3.500 € por estos hechos.

1-. La cuota descubierta no es deducible por no serlo en general el gasto derivado de la contabilización del impuesto.

2-. Los intereses de demora correspondientes a este ejercicio son un gasto financiero que no tiene carácter sancionador sino indemnizatorio, por lo que son deducibles.
Respecto a los intereses correspondientes a ejercicios anteriores, serán deducibles, pero de acuerdo al artículo 19.3, esto es, siempre que no supongan una menor tributación que la que hubiera correspondido de haberse imputado al ejercicio en que se devengaron.
3-. Las sanciones, en ningún caso son deducibles.

Ver Artículo 19.3.

Contablemente la empresa refleja los gastos derivados del acta.

	___________________________		______________________________
10.000	Ajustes negativos en
	imposición sobre beneficios
600	Gastos financieros
600	Reservas	a	Hacienda Pública acreedora
			por conceptos fiscales	11.200
	___________________________		______________________________

En su momento también contabiliza la sanción.

	___________________________		______________________________
3.500	Gastos extraordinarios	a	Hacienda Pública acreedora
			por conceptos fiscales	3.500
	___________________________		______________________________

Las diferencias originadas por la no deducibilidad del gasto por la sanción y la cuota del impuesto de sociedades, no se registran contablemente, porque se trata de diferencias permanentes positivas. No son deducibles ahora ni lo serán nunca.

Normativa: Norma de registro y valoración número 13 del P.G.C.

EJEMPLO IX. IMPOSICIÓN DE RECARGOS.

La sociedad LABASA presentó su declaración de sociedades, realizando el ingreso correspondiente, 10 días después de finalizar el plazo de finalización del plazo establecido para ello. Por ello, como la cuota que debía ingresar era de 100.000 €, la Administración le impuso un recargo de 5.000 €.
Este recargo origina un gasto contable. Sin embargo, dado su carácter sancionador, no origina derecho a la deducción en el impuesto de sociedades, por lo que se produce un incremento de la base imponible sobre el resultado contable del periodo.

Ver el art. 27 de la Ley General Tributaria.

Contablemente, la sociedad registrará el pago de la cuota correspondiente y del recargo impuesto.

	___________________________		______________________________
100.000	Hacienda Pública, acreedora
	por impuesto de sociedades
5.000	Gastos extraordinarios	a	Tesorería	105.000
	___________________________		______________________________

La diferencia originada por la no deducibilidad del gasto por el recargo, no se registra contablemente, porque se trata de una diferencia permanente positiva. No es deducible ahora ni lo será nunca.

Normativa: Norma de registro y valoración número 13 del P.G.C.

EJEMPLO X. LIBERALIDADES.

En el marco de una campaña para mejorar su imagen pública, una empresa ha donado 22.000 € a dos entidades de su provincia.
1-. 10.000 € han sido destinados a una entidad que realiza actividades sociales con la juventud. Esta entidad cumple las condiciones exigidas para disfrutar del régimen previsto en la Ley 30/94, y el dinero entregado se va a destinar a realizar estas actividades.
En este caso, si no rebasa los límites establecidos en el artículo 63 de la Ley 30/94, esta deducción será gasto deducible para la empresa donataria.
2-. 12.000 € a otra entidad que no cumple las condiciones de la Ley 30/94, pero cuyas actividades son muy apreciadas por la ciudadanía.
Puesto que a esta empresa no se le puede aplicar el régimen especial de la ley 30/94, debe aplicarse el régimen general del Texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades sobre donaciones y liberalidades, por lo que el gasto derivado de la donación no será deducible.

Art. 42 de la Ley 30/94.

Contablemente, la empresa se limitará a registrar el gasto derivado de la entrega de las cantidades donadas.

	___________________________		______________________________
22.000	Gastos extraordinarios	a	Tesorería	22.000
	___________________________		______________________________

La diferencia originada por la no deducibilidad del gasto por la donación del punto segundo, no se registra contablemente, porque se trata de una diferencia permanente positiva. No es deducible ahora ni lo será nunca.

EJEMPLO XI. ATENCIONES CON CLIENTES Y PROVEEDORES.

1. La empresa LASTANOSA ha adquirido agendas para el año 2010 por valor de 600 € con intención de regalarlas a sus clientes más fieles como hace cada año.
En general los regalos no son un gasto deducible en el impuesto de sociedades. Sin embargo en el caso de las relaciones públicas con clientes y proveedores, y de las entregas a los trabajadores que sean una costumbre la Ley sí admite la deducibilidad.
Por decirlo así, la Ley no considera que se trate de un regalo, sino más bien, de un gasto habitual y necesario para obtener posteriores ingresos.
En este caso, pese a regalar las agendas, el gasto de 600 € es deducible.

2. El jefe de ventas de la empresa LASTANOSA, como atenciones a los clientes, todos los años antes de Navidad, invita a comer a los principales clientes para tratar más directamente temas relacionados con su labor de venta. De estas comidas la Sociedad conserva el justificante documental del restaurante, que asciende a 300€.

La Sociedad LASTANOSA podrá deducirse estos gastos, en la medida que se trate de gastos por relaciones publicas con clientes y este justificado documentadamente la realidad del gasto, como es en este supuesto.

Contablemente la empresa debe registrar la adquisición de las agendas.

	___________________________		______________________________
600	Publicidad, propaganda y
	relaciones públicas	a	Tesorería	600
	___________________________		______________________________

Igualmente debe registrar la invitación a los clientes:

	___________________________		______________________________
300	Publicidad, propaganda y
	relaciones públicas	a	Tesorería	300
	___________________________		______________________________

Puesto que el gasto es deducible, no se origina ninguna diferencia entre la cuenta de pérdidas y ganancias y la base imponible del impuesto.

EJEMPLO XII. PROMOCIÓN DE VENTAS.

La empresa ANASA elabora perfumes. Recientemente ha empezado a fabricar uno nuevo para señoras, aunque todavía no es muy conocido en el mercado. Para promocionarlo ha decidido regalar pequeños frasquitos en tiendas especializadas. El coste de la campaña es de 100.000 €.
En general, los gastos debidos a regalos no son deducibles en el impuesto de sociedades, sin embargo, en caso de promoción de ventas y gastos correlacionados con los ingresos el gasto sí es deducible puesto que no se trata de una mera liberalidad, sino que el objetivo del regalo es obtener mayores ingresos.
Por tanto, el gasto de 100.000 € sí es deducible en este caso.

Contablemente la empresa debe reflejar el gasto que haya tenido como consecuencia de la campaña y de la producción de los perfumes (compras, personal, etc.).

	___________________________		______________________________
X	Compras
Y	Gastos de personal
Z	Publicidad, propaganda y
	relaciones públicas	a	Tesorería	100.000
	___________________________		______________________________

Puesto que el gasto es deducible, no se origina ninguna diferencia entre la cuenta de pérdidas y ganancias y la base imponible del impuesto.

EJEMPLO XIII. GASTOS EN PARAÍSOS FISCALES.

En la cuenta de pérdidas y ganancias de una sociedad aparece una operación realizada en Liechtenstein y otra realizada en Bahamas.
La operación realizada con Liechtenstein se refiere a la importación de unas mercaderías por valor de 15.000 € que fueron presentadas en aduana al introducirlas en la Unión Europea.
La operación realizada en las Bahamas se refiere a los servicios prestados por un abogado por valor de 2.000 €.

La compra de las mercaderías es un gasto deducible, porque aunque se ha realizado con un paraíso fiscal, puede ser justificado por el interesado, ya que tiene la documentación de entrada de esas mercaderías en la Unión.
Sin embargo, la operación con el abogado de Bahamas difícilmente podrá ser probada, por lo que no será gasto deducible.

Contablemente, la empresa debe registrar la compra de las mercaderías y el gasto con el abogado.

	___________________________		______________________________
15.000	Compras de mercaderías	a	Tesorería	15.000
	___________________________		______________________________
2.000	Servicios de profesionales
	independientes	a	Tesorería	2.000
	___________________________		______________________________

La diferencia originada por la no deducibilidad del gasto del abogado no se registra contablemente, porque se trata de una diferencia permanente positiva. No es deducible ahora ni lo será nunca.

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