R.D. Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

La sociedad ATSA vende automóviles de turismo. Durante el ejercicio ha vendido a un empresario de Andorra varios autos por un importe de 100.000 €. Su valor de mercado es de 150.000 €.
También ha recibido tres servicios de unas empresas de Gibraltar. De estos servicio, el primero ascendió a 12.000 €, y no se ha justificado la razón de este servicio. El segundo supuso 10.000 y está justificado, pero el valor de mercado es de 8.000 €. El tercer servicio supuso 11.000 €, y está justificado. Su valor de mercado es de 15.000 €.
Por último compró en Hong Kong automóviles por valor de 250.000 €, cuyo valor en el mercado asciende a 150.000 €. De estos automóviles se han vendido la mitad por 120.000 €. La otra mitad se venden en el ejercicio siguiente.

· Ajustes a realizar por la empresa.
¿Qué ajustes debe realizar la empresa? La empresa sólo debe ajustar el gasto correspondiente al primero de los servicios recibidos de Gibraltar; de acuerdo al artículo 14.1.g, este gasto, al estar sin justificar no es deducible.

· Ajustes a realizar por la Administración, en su caso.
¿Qué pasa con el resto de las operaciones realizadas con los paraísos fiscales? La Administración podrá valorarlas a precios de mercado en caso de que el valor que le hayan asignado las partes produzca un perjuicio para la Hacienda Pública.
1-. Automóviles: Si se hubieran valorado por su precio de mercado, la empresa habría contabilizado un ingreso superior en 50.000 €. En este caso se produce un perjuicio para la Hacienda Pública. La administración podría valorar por 150.000 € la venta, y en ese caso se produciría un ajuste, pero sólo si la Administración decide realizar la valoración.
2-. El segundo de los servicio prestados en Gibraltar, ha supuesto para la empresa un gasto deducible de 10.000 €, pero si se hubiera valorado a precios de mercado, sólo hubiese supuesto un gasto deducible de 8.000 €. Se produce también aquí un perjuicio. La administración podría valorar por 8.000 €.
3-. El tercer servicio prestado en Gibraltar, ha supuesto para la empresa un gasto deducible de 11.000 €, que si se hubiera valorado a precios de mercado, hubiese supuesto un gasto deducible de 15.000 € para la empresa. En este caso no hay perjuicio.
4-. Los coches comprados en Hong Kong debemos separarlos en dos grupos:
4.1-. Los que han sido vendidos. Esta compra ha supuesto para la empresa un gasto de 125.000 € (250.000/2), sin embargo valorada a precios de mercado sólo hubiese supuesto un gasto de 75.000 € (150.000/2). Se produce un perjuicio para la Hacienda Pública. La administración podría valorar por el valor de mercado.
4.2-. Los que no han sido vendidos. Esta compra ha supuesto para la empresa un gasto de 125.000 € (250.000/2) y valorada a precios de mercado sólo hubiese supuesto un gasto de 75.000 € (150.000/2). Sin embargo, puesto que la compra se valora por 75.000 €, disminuyendo el importe del gasto, también se debería disminuir el valor de las existencias de 125.000 € (valor por el que se han contabilizado) a 75.000 €, que es el valor resultante de la aplicación del valor de mercado a esas existencias. Por tanto, en este caso la Administración no podrá realizar ajustes en este ejercicio, porque en realidad el efecto en la cuenta de resultados es nulo al tratarse de un gasto y de un ingreso por el mismo importe, el ajuste se producirá cuando se vendan.

Supongamos que las mercaderías se venden al año siguiente. En este momento se produce un gasto derivado de la variación de existencias de 125.000 €; sin embargo, puesto que el valor fiscal asignado es de 75.000, ahora sí se produce un perjuicio para la Hacienda Pública, por lo que se puede valorar a precios de mercado.

Contablemente la empresa debe registrar la venta de los automóviles a Andorra, los servicios y la compra de los automóviles chinos.

También debe contabilizarse la venta de la mitad de los automóviles chinos y la variación de existencias correspondiente a la otra mitad.

Se dota una provisión porque el valor de adquisición de los automóviles es mayor que su valor de mercado.
Se puede ver en la variación de existencias, que se ha registrado un ingreso por el mismo importe del gasto correspondiente a la compra de los automóviles. Esa es la razón de que no se practique ajuste en este ejercicio.

Los ajustes que sí se produzcan, tanto los que debe realizar el empresario como los que realice la Administración, serán en todo caso diferencias permanentes positivas, por lo que no se tiene que practicar ninguna anotación contable.

En el siguiente ejercicio, la empresa registra la variación de existencias.

Es en este momento cuando la empresa tiene un gasto de 125.000 € correspondiente a los automóviles chinos que compró. Es en este momento cuando se produce el ajuste positivo, que tiene su reflejo contable en una diferencia permanente positiva de +50.000 € por la diferencia entre 125.000 y 75.000 €.

Normativa: Artículo 14.Gastos deducibles de este R.D.