Impuesto Sociedades, texto refundido

R.D. Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Ejemplos art. 35. Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.

EJEMPLO I. GASTOS DE I+D.

El equipo de investigación de LARSA, empresa cuya actividad principal es la elaboración de material deportivo, está desarrollando en estos momentos los siguientes proyectos:

1-. Un proyecto de investigación que cumple todos los requisitos contables para ser activado como inmovilizado intangible. El gasto correspondiente al ejercicio ha sido de 10.000 €. De ellos 1.500 € corresponden a amortizaciones de inmovilizado, y 800 a personal especializado adscrito exclusivamente al proyecto.
La empresa ha recibido por este proyecto subvenciones de 3.000 €.
El 31 de diciembre se ha adquirido una máquina por 14.000€ destinada a este proyecto.

2-. Un proyecto de desarrollo que cumple todos los requisitos contables para ser activado como inmovilizado intangible. El importe de los gastos de este ejercicio ha sido de 8.000 €, de los que 1.000 € corresponden a amortizaciones.
Para este proyecto se han recibido subvenciones de 2.000 €.

3-. Un proyecto de investigación que no cumple los requisitos para ser activado como inmovilizado intangible. El importe gastado ha sido de 9.000 €, de los que 1.000 corresponden a salarios del personal especializado. Se han obtenido subvenciones por importe de 1.000 €.

4-. También se gastaron 25.000 € en un proyecto para adaptar las mejoras tecnológicas de los últimos años a la empresa logrando con ello desarrollar nuevos productos, en concreto ropa deportiva de invierno con una nueva tecnología más resistente al frío y al agua de producción en relación a los productos que habían producido con anterioridad.
De esta cantidad, 12.000 € se han invertido en la adquisición de maquinaria en compras a la empresa matriz del grupo.

La media de gastos en investigación y desarrollo de los últimos dos años ha sido de 20.000 €.

Cada uno de los proyectos podría acogerse a las siguientes ventajas fiscales:
1-. El proyecto puede acogerse por un lado a la libertad de amortización de acuerdo al artículo 11.2.d y 11.2.c, y además a deducciones de acuerdo al artículo 35.
· Amortización acelerada: puede disfrutar de libre amortización por los gastos realizados que haya activado como inmovilizado intangible, excepto la parte proveniente de libre amortización. En este caso 22.500 € (10.000-1.500+14.000).
Tendremos pues un ajuste negativo en la base imponible de 8.500 € que se recuperará en el futuro según se amortice el inmovilizado intangible.
· Deducción del artículo 35.1: en primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de investigación.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados minorados en el 65% de las subvenciones percibidas. 10.000 - (65% x 3.000)= 8.050 €.
Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 17% de los gastos del personal cualificado dedicado en exclusiva al proyecto.
La base de esta deducción es 800 €.
Por último puede practicar una deducción de 1.120€ correspondiente al 8% de las inversiones realizadas en el ejercicio correspondientes a adquisición de inmovilizado afecto a las actividades de investigación.

2-. El proyecto puede acogerse por un lado a la libertad de amortización de acuerdo al artículo 11.2.d, y además a deducciones de acuerdo al artículo 35.
· Amortización acelerada: puede disfrutar de libre amortización por los gastos realizados que haya activado como inmovilizado intangible, excepto la parte proveniente de libre amortización. En este caso 7.000 € (8.000-1.000).
Tendremos pues un ajuste negativo en la base imponible de 7.000 € que se recuperará en el futuro según se amortice el inmovilizado intangible.
· Deducción del artículo 35.1: en primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de desarrollo.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados minorados en el 65% de las subvenciones percibidas. 8.000 - (65% x 2.000)= 6.700 €.

3-. El proyecto sólo puede acogerse a las deducciones previstas en el artículo 35, puesto que al no haber podido activar los gastos como inmovilizado intangible no cabe disfrutar de libre amortización.
· Deducción del artículo 35.1: en primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de investigación, aunque no haya activado los gastos como inmovilizado intangible.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados minorados en el 65% de las subvenciones percibidas. 9.000 - (65% x 1.000)= 8.350 €.
Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 17% de los gastos del personal cualificado dedicado en exclusiva al proyecto.
La base de esta deducción es 1.000 €.

4-. Este proyecto no cumple los requisitos establecidos en el artículo 35.1 del Texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades para disfrutar la deducción por gastos de investigación y desarrollo, pero sí las condiciones establecidas en el artículo 35.2 para disfrutar de la deducción por actividades de innovación tecnológica.
· Parte de la inversión correspondiente a inmovilizado adquirido a la empresa matriz. No da derecho a deducción.
· Parte correspondiente a inversión en la elaboración del muestrario textil: 8% de la inversión realizada. 8% x 13.000= 1.040 €.
Nótese que la empresa no puede disfrutar de la deducción del 8% del importe de las inversiones destinadas a actividades de investigación y desarrollo porque el bien no se destina en exclusiva a estas actividades, sino a innovación tecnológica.

La empresa tendrá derecho a las siguientes deducciones:
· Por gastos de investigación y desarrollo: la base de la deducción calculada en los puntos 1, 2 y 3 ha sido de 8.050 + 6.700 + 8.350= 23.100 €.
La deducción a practicar es de un 25%, y en lo que exceda de la media de los dos últimos años, un 42%.
- 25% x 20.000 = 4.000 €.
- 42% x 3.100 € = 1.302 €.

· Deducción por adquisición de bienes de inmovilizado:
8% de la inversión realizada.
8% x 14.000€= 1.120€.
· Deducción del artículo 35.2.
1.040 € correspondientes al punto 4.

Contablemente separaremos por un lado los puntos 1, 2 y 3, y por otro el 4.
De los tres primeros puntos, tendremos unos gastos

	___________________________		______________________________
1.800	Gastos personal
300	Gastos I+D del ejercicio
2.500	Amortizaciones
14.000	Maquinaria
22.400	Otros gastos	a	Tesorería	38.500
		a	Amortización acumulada	2.500
	___________________________		______________________________

"Gastos de I+D del ejercicio" se refiere a la parte de los gastos que se derivan de servicios encargados a otras empresas.
Los gastos correspondientes a los proyectos 1 y 2 pueden ser activados como inmovilizado intangible, pero no los del proyecto 3 al no cumplir los requisitos de la normativa contable.

	___________________________		______________________________
10.000	Investigación
8.000	Desarrollo	a	Trabajos realizados para
			inmovilizado intangible	18.000
	___________________________		______________________________

Por otro lado, la empresa ha recibido subvenciones por importe de 6.000 €.

	___________________________		______________________________
6.000	Tesorería	a	Subvenciones	6.000
	___________________________		______________________________

Por último hay que señalar que la empresa goza de libre amortización en los gastos de investigación y desarrollo, por lo que se produce una diferencia temporaria imponible, pues en el futuro se deberá integrar en la base imponible una cantidad que se amortizará contablemente, pero que ya se ha deducido en este ejercicio.
30% x ((10.000 – 1.500) + 14.000 + (8.000 – 1.000))= 8.850 €.

	___________________________		______________________________
8.850	6301. Impuesto diferido	a	479. Pasivos por diferencias
			temporarias imponibles	8.850
	___________________________		______________________________

Respecto al punto 4, la empresa registra unos gastos, y la inversión en inmovilizado.

	___________________________		______________________________
10.000	Servicios exteriores
12.000	Inmovilizado	a	Tesorería	25.000
3.000	Otro inmovilizado material
	___________________________		______________________________

La empresa no puede activar en ningún caso los gastos en innovación tecnológica como inmovilizado intangible, con independencia de que dé o no derecho a deducción.

Respecto a las deducciones, en la contabilidad tendrán el tratamiento contable de ajuste permanente negativo al registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable. Norma de registro y valoración 6ª.a.

EJEMPLO II. GASTOS DE I+D.

CORSA está desarrollando un nuevo producto a punto de salir al mercado.
En el proyecto de desarrollo ha incurrido en gastos por 15.000 €.
De estos gastos, 4.000 € corresponden a salarios del personal especializado y otros 3.000 a la realización de una encuesta sobre las preferencias de los consumidores.
No se cumplen los requisitos establecidos en la normativa contable para activar el gasto como inmovilizado intangible.
El proyecto recibe subvenciones de 2.000 €.
En años anteriores no hubo gastos de investigación y desarrollo en esta empresa.

La empresa genera derecho a practicar la deducción por gastos de investigación y desarrollo.
La base sobre la que se debe practicar la deducción son los gastos en los que se ha incurrido, excluidos los gastos de la encuesta (que no genera derecho a la deducción), y el 65% de las subvenciones percibidas.
15.000 - (3.000 + 0'65 x 2.000)= 10.700 €.
Puesto que la media de gastos de I+D de los años anteriores es de 0 €, sobre el exceso de la media el porcentaje será del 42%, y dado que en este caso es 10.700 [10.700-0], se aplicará el porcentaje del 42% sobre el importe total.
42% x 10.700= 4.494 €.

La empresa puede practicar una deducción adicional del 17% de los gastos incurridos en investigadores cualificados adscritos al proyecto.
17% x 4.000= 680 €.

Contablemente la empresa registra los gastos incurridos en el proyecto sin poder activarlos como inmovilizado intangible al no cumplir los requisitos establecidos por la normativa contable.

	___________________________		______________________________
4.000	Gastos personal
11.000	Otros gastos	a	Tesorería	15.000
	___________________________		______________________________

Respecto a las deducciones, en la contabilidad tendrán el tratamiento contable de ajuste permanente negativo al registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable. Norma de registro y valoración 6ª.a.

EJEMPLO III. GASTOS REALIZADOS EN EL EXTRANJERO.

Una empresa está realizando un proyecto de investigación en el que ha incurrido en unos gastos de 20.000 € en este ejercicio. De ellos, 8.000 € corresponden a un contrato con un instituto tecnológico francés, mientras que el resto del gasto se ha realizado en España.
También se sabe que 6.000 € corresponden a los salarios de personal especializado dedicado en exclusiva al proyecto.
El proyecto cumple los requisitos establecidos en la normativa contable para poder ser activado como inmovilizado intangible.
En años anteriores no hubo gastos de investigación y desarrollo en esta empresa.

La empresa tendrá derecho a la amortización libre del proyecto de I+D en caso de activarlo como inmovilizado intangible. La cantidad activable como inmovilizado intangible es de 20.000 €, esto es, los gastos incurridos en el proyecto de investigación con independencia de donde se han realizado los gastos. Esa cantidad se puede amortizar libremente, por lo que se genera un ajuste negativo de 20.000 €.

El proyecto puede acogerse a la deducción del artículo 35.1.
En primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de investigación.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados: 20.000 €.

Hasta 2008 la ley establecía restricciones a la deducción por gastos realizados en el extranjero, pero los tribunales europeos consideran que esto es discriminatorio, por lo que en la actualidad generan derecho a la deducción todos los gastos realizados en paíeses de la UE y del Espacio Económico Europeo.

Puesto que la media de gastos de I+D de los años anteriores es de 0 €, el porcentaje de deducción aplicable es del 42%.
La deducción a practicar es de 20.000 x 42%= 8.400 €.

Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 17% de los gastos del personal cualificado dedicado en exclusiva al proyecto.
La base de esta deducción es 6.000 €.
17% x 6.000= 1. 020 €.

Contablemente la empresa contabiliza unos gastos:

	___________________________		______________________________
6.000	Gastos personal
4.000	Gastos I+D del ejercicio
10.000	Otros gastos	a	Tesorería	20.000
	___________________________		______________________________

Los gastos pueden ser activados como inmovilizado intangible.

	___________________________		______________________________
20.000	Investigación	a	Trabajos realizados para
			inmovilizado intangible	20.000
	___________________________		______________________________

Por último hay que señalar que la empresa goza de libre amortización en los gastos de investigación y desarrollo, por lo que se produce una diferencia temporal negativa, pues se deduce de la base imponible una cantidad que no se ha amortizado contablemente.
30% x (20.000)= 6.000 €.

	___________________________		______________________________
6.000	6301. Impuesto diferido	a	479. Pasivos por diferencias
			temporarias imponibles	6.000
	___________________________		______________________________

Respecto a las deducciones, en la contabilidad tendrán el tratamiento contable de ajuste permanente negativo al registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable. Norma de registro y valoración 6ª.a.

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