R.D. Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

El equipo de investigación de LARSA, empresa cuya actividad principal es la elaboración de material deportivo, está desarrollando en estos momentos los siguientes proyectos:

1-. Un proyecto de investigación que cumple todos los requisitos contables para ser activado como inmovilizado inmaterial. El gasto correspondiente al ejercicio ha sido de 10.000 €. De ellos 1.500 € corresponden a amortizaciones de inmovilizado, y 800 a personal especializado adscrito exclusivamente al proyecto.
La empresa ha recibido por este proyecto subvenciones de 3.000 €.
El 31 de diciembre se ha adquirido una máquina por 14.000€ destinada a este proyecto.

2-. Un proyecto de desarrollo que cumple todos los requisitos contables para ser activado como inmovilizado inmaterial. El importe de los gastos de este ejercicio ha sido de 8.000 €, de los que 1.000 € corresponden a amortizaciones y 300 a una parte del proyecto que se ha contratado con la Universidad de Zaragoza.
Para este proyecto se han recibido subvenciones de 2.000 €.

3-. Un proyecto de investigación que no cumple los requisitos para ser activado como inmovilizado inmaterial. El importe gastado ha sido de 9.000 €, de los que 1.000 corresponden a salarios del personal especializado. Se han obtenido subvenciones por importe de 1.000 €.

4-. También se gastaron 25.000 € en un proyecto para adaptar las mejoras tecnológicas de los últimos años a la empresa logrando con ello desarrollar nuevos productos, en concreto ropa deportiva de invierno con una nueva tecnología más resistente al frío y al agua de producción en relación a los productos que habían producido con anterioridad.
De esta cantidad, 10.000 € corresponden a una parte del proyecto contratada con la Universidad de Zaragoza, mientras que los otros 12.000 € se han invertido en la adquisición de maquinaria en compras a la empresa matriz del grupo, y los otros 3.000 en la elaboración del muestrario textil.

La media de gastos en investigación y desarrollo de los últimos dos años ha sido de 20.000 €.

Cada uno de los proyectos podría acogerse a las siguientes ventajas fiscales:
1-. El proyecto puede acogerse por un lado a la libertad de amortización de acuerdo al artículo 11.2.d y 11.2.c, y además a deducciones de acuerdo al artículo 35.
· Amortización acelerada: puede disfrutar de libre amortización por los gastos realizados que haya activado como inmovilizado inmaterial, excepto la parte proveniente de libre amortización. En este caso 22.500 € (10.000-1.500+14.000).
tendremos pues un ajuste negativo en la base imponible de 8.500 € que se recuperará en el futuro según se amortice el inmovilizado inmaterial.
· Deducción del artículo 35.1: en primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de investigación.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados minorados en el 65% de las subvenciones percibidas. 10.000 - (65% x 3.000)= 8.050 €.
Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 20% de los gastos del personal cualificado dedicado en exclusiva al proyecto.
La base de esta deducción es 800 €.
Por último puede practicar una deducción de 1.400€ correspondiente al 10% de las inversiones realizadas en el ejercicio correspondientes a adquisición de inmovilizado afecto a las actividades de investigación y desarrollo.

2-. El proyecto puede acogerse por un lado a la libertad de amortización de acuerdo al artículo 11.2.d, y además a deducciones de acuerdo al artículo 35.
· Amortización acelerada: puede disfrutar de libre amortización por los gastos realizados que haya activado como inmovilizado inmaterial, excepto la parte proveniente de libre amortización. En este caso 7.000 € (8.000-1.000).
Tendremos pues un ajuste negativo en la base imponible de 7.000 € que se recuperará en el futuro según se amortice el inmovilizado inmaterial.
· Deducción del artículo 35.1: en primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de desarrollo.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados minorados en el 65% de las subvenciones percibidas. 8.000 - (65% x 2.000)= 6.700 €.
Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 20% de los gastos contratados con la Universidad de Zaragoza.
La base de esta deducción es 300 €.

3-. El proyecto sólo puede acogerse a las deducciones previstas en el artículo 35, puesto que al no haber podido activar los gastos como inmovilizado inmaterial no cabe disfrutar de libre amortización.
· Deducción del artículo 35.1: en primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de investigación, aunque no haya activado los gastos como inmovilizado inmaterial.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados minorados en el 65% de las subvenciones percibidas. 9.000 - (65% x 1.000)= 8.350 €.
Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 20% de los gastos del personal cualificado dedicado en exclusiva al proyecto.
La base de esta deducción es 1.000 €.

4-. Este proyecto no cumple los requisitos establecidos en el artículo 35.1 del Texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades para disfrutar la deducción por gastos de investigación y desarrollo, pero sí las condiciones establecidas en el artículo 35.2 para disfrutar de la deducción por actividades de innovación tecnológica.
· Parte del proyecto encargado a la Universidad de Zaragoza: 15% de los gastos realizados. 15% x 10.000= 1.500 €.
· Parte de la inversión correspondiente a inmovilizado adquirido a la empresa matriz. No da derecho a deducción.
· Parte correspondiente a inversión en la elaboración del muestrario textil: 10% de la inversión realizada. 10% x 3.000= 300 €.
Nótese que la empresa no puede disfrutar de la deducción del 10% del importe de las inversiones destinadas a actividades de investigación y desarrollo porque el bien no se destina en exclusiva a estas actividades, sino a innovación tecnológica.

La empresa tendrá derecho a las siguientes deducciones:
· Por gastos de investigación y desarrollo: la base de la deducción calculada en los puntos 1, 2 y 3 ha sido de 8.050 + 6.700 + 8.350= 23.100 €.
La deducción a practicar es de un 30%, y en lo que exceda de la media de los dos últimos años, un 50%.
- 30% x 20.000 = 6.000 €.
- 50% x 3.100 € = 1.550 €.

· Deducción adicional por gastos contratados con una universidad.
La empresa tiene derecho a una deducción del 10% de los gastos en personal especializado y de los encargados a la Universidad de Zaragoza de los puntos 1, 2 y 3.
20% x (800 + 300 + 1.000)= 420 €.

· Deducción por adquisición de bienes de inmovilizado:
10% de la inversión realizada.
10% x 14.000€= 1.400€.
· Deducción del artículo 35.2.
1.800 € correspondientes al punto 4.

Contablemente separaremos por un lado los puntos 1, 2 y 3, y por otro el 4.
De los tres primeros puntos, tendremos unos gastos

"Gastos de I+D del ejercicio" se refiere a la parte de los gastos que se derivan de servicios encargados a otras empresas.
Los gastos correspondientes a los proyectos 1 y 2 pueden ser activados como inmovilizado inmaterial, pero no los del proyecto 3 al no cumplir los requisitos de la normativa contable.

Por otro lado, la empresa ha recibido subvenciones por importe de 6.000 €.

Por último hay que señalar que la empresa goza de libre amortización en los gastos de investigación y desarrollo, por lo que se produce una diferencia temporal negativa, pues se deduce de la base imponible una cantidad que no se ha amortizado contablemente.
35% x (7.000 + 22.500)= 10.325 €.

Respecto al punto 4, la empresa registra unos gastos, y la inversión en inmovilizado.

La empresa no puede activar en ningún caso los gastos en innovación tecnológica como inmovilizado inmaterial, con independencia de que dé o no derecho a deducción.

Respecto a las deducciones, en la contabilidad tendrán el tratamiento contable de ajuste permanente negativo al registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable. I+D del P.G.C.
                                 Resolución del I.C.A.C. de 21-1-92, segunda.
                                 Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.

EJEMPLO II. GASTOS DE I+D.

CORSA está desarrollando un nuevo producto a punto de salir al mercado.
En el proyecto de desarrollo ha incurrido en gastos por 15.000 €.
De estos gastos, 4.000 € corresponden a salarios del personal especializado y otros 3.000 a la realización de una encuesta sobre las preferencias de los consumidores.
No se cumplen los requisitos establecidos en la normativa contable para activar el gasto como inmovilizado inmaterial.
El proyecto recibe subvenciones de 2.000 €.
En años anteriores no hubo gastos de investigación y desarrollo en esta empresa.

La empresa genera derecho a practicar la deducción por gastos de investigación y desarrollo.
La base sobre la que se debe practicar la deducción son los gastos en los que se ha incurrido, excluidos los gastos de la encuesta (que no genera derecho a la deducción), y el 65% de las subvenciones percibidas.
15.000 - (3.000 + 0' 65 x 2.000)= 10.700 €.
Puesto que la media de gastos de I+D de los años anteriores es de 0 €, sobre el exceso de la media el porcentaje será del 50%, y dado que en este caso es 10.700 [10.700-0], se aplicará el porcentaje del 50% sobre el importe total.
50% x 10.700= 5.350 €.

La empresa puede practicar una deducción adicional del 20% de los gastos incurridos en investigadores cualificados adscritos al proyecto.
20% x 4.000= 800 €.

Contablemente la empresa registra los gastos incurridos en el proyecto sin poder activarlos como inmovilizado inmaterial al no cumplir los requisitos establecidos por la normativa contable.

Respecto a las deducciones, en la contabilidad tendrán el tratamiento contable de ajuste permanente negativo al registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable. I+D del P.G.C.
                                Resolución del I.C.A.C. de 21-1-92, segunda.
                                Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.

EJEMPLO III. GASTOS REALIZADOS EN EL EXTRANJERO.

Una empresa está realizando un proyecto de investigación en el que ha incurrido en unos gastos de 20.000 € en este ejercicio. De ellos, 4.000 € corresponden a un contrato con un instituto tecnológico francés, mientras que el resto del gasto se ha realizado en España.
También se sabe que 6.000 € corresponden a los salarios de personal especializado dedicado en exclusiva al proyecto.
El proyecto cumple los requisitos establecidos en la normativa contable para poder ser activado como inmovilizado inmaterial.
En años anteriores no hubo gastos de investigación y desarrollo en esta empresa.

La empresa tendrá derecho a la amortización libre del proyecto de I+D en caso de activarlo como inmovilizado inmaterial. La cantidad activable como inmovilizado inmaterial es de 20.000 €, esto es, los gastos incurridos en el proyecto de investigación con independencia de donde se han realizado los gastos. Esa cantidad se puede amortizar libremente, por lo que se genera un ajuste negativo de 20.000 €.

El proyecto puede acogerse a la deducción del artículo 35.1.
En primer lugar puede disfrutar de una deducción por la realización de gastos de investigación.
La base de esta deducción es el importe de los gastos realizados: 20.000 €.

Aunque parte del proyecto se haya realizado en el extranjero, dado que la actividad principal se realiza en España y que del total invertido la parte que corresponde a gastos en el extranjero (20%) no supera el 25% de los gastos del proyecto, los gastos en I+D serán deducibles.

Puesto que la media de gastos de I+D de los años anteriores es de 0 €, el porcentaje de deducción aplicable es del 50%.
La deducción a practicar es de 20.000 x 50%= 10.000 €.

Además tiene derecho a una deducción extraordinaria del 20% de los gastos del personal cualificado dedicado en exclusiva al proyecto.
La base de esta deducción es 6.000 €.
20% x 6.000= 1.200 €.

Contablemente la empresa contabiliza unos gastos:

Los gastos pueden ser activados como inmovilizado inmaterial.

Por último hay que señalar que la empresa goza de libre amortización en los gastos de investigación y desarrollo, por lo que se produce una diferencia temporal negativa, pues se deduce de la base imponible una cantidad que no se ha amortizado contablemente.
35% x (20.000)= 7.000 €.

Respecto a las deducciones, en la contabilidad tendrán el tratamiento contable de ajuste permanente negativo al registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable. I+D del P.G.C.
                                 Resolución del I.C.A.C. de 21-1-92, segunda.
                                 Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.