R.D. Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

SARSA es una empresa dedicada a la actividad editorial.
En 2003 su resultado contable ha sido de 500.000 €.
Procede aplicar los siguientes ajustes, todos originados en el ejercicio:
· Temporal positivo por 90.000 €.
· Temporal negativo por 60.000 €.
· Permanente positivo por 20.000 €.

Se sabe que :
1-. Por actividades en Ceuta y Melilla la empresa tiene derecho a bonificaciones por importe de 40.000 €.
2-. Tiene derecho a deducciones por doble imposición interna (art. 30) por 30.000 €.
3-. Tiene derecho a deducciones por doble imposición internacional (art. 31) por 45.000 €.
4-. Tiene derecho a deducciones por actividades de exportación (art. 37) y por edición de libros (art. 38.3) por 50.000 €.
5-. Durante el ejercicio se han soportado retenciones y se han practicado pagos a cuenta por importe de 10.000 €.

En primer lugar calculamos la base imponible del ejercicio y la cuota íntegra del impuesto:

De la cuota íntegra deducimos las bonificaciones y las deducciones por doble imposición.

Para calcular la cuota líquida se deducen las deducciones por inversiones con el límite del 35% de esta cuota resultante de deducir las bonificaciones y las deducciones por doble imposición de la cuota íntegra.
Límite: 0' 35 x 77.500= 27.125 €.

Por último, la cantidad a ingresar resultará de disminuir las retenciones y pagos fraccionados de la cuota líquida.

Puesto que la sociedad no ha podido practicar toda la deducción a que tenía derecho, se genera el derecho a deducir en los próximos 5 años los 22.875 € restantes (50.000 - 27.125).

En su contabilidad la empresa debe registrar el pago del impuesto. En este momento se consideran las bonificaciones y deducciones aplicadas como una diferencia negativa permanente.

Además deben registrarse un impuesto anticipado por las diferencias temporales positivas, y un impuesto diferido por las diferencias temporales negativas.

Impuesto anticipado: 90.000 x 0' 35= 31.500 €.

Impuesto diferido: 60.000 x 0' 35= 21.000 €.

Al final vemos que la cuenta "Hacienda Pública acreedor impuesto de sociedades" tiene un saldo de 40.375 € (29.875 + 31.500 - 21.000), que es lo que habíamos calculado que debía ingresarse en Hacienda por pago del impuesto.

Los 22.875 € que han quedado pendientes para aplicar en ejercicios futuros no pueden ser contabilizados por la empresa como crédito frente a la Hacienda Pública, sino que serán una diferencia permanente en el ejercicio en que se apliquen.

Normativa contable: Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.

EJEMPLO II. ENTIDAD DE NUEVA CREACIÓN.

EDSA generó en 2002 el derecho a una deducción de 1.000 € que no ha podido aplicar por la existencia de pérdidas en ese ejercicio.
A partir de 2004 la sociedad comenzó a tener resultados positivos, pero no tuvo cuota suficiente para aplicar la deducción por la existencia de bonificaciones.
En 2008 pudo aplicar por primera vez la deducción al tener una base imponible de 10.000 €, sin existencia de otras deducciones ni bonificaciones.

CASO 1: Puesto que desde la generación del derecho (2002) hasta la aplicación efectiva de la deducción (2008) han transcurrido más de 5 años, la empresa ha perdido el derecho a la deducción.

CASO 2: La sociedad ha sido creada en 2002.
En algunos casos como este, la ley permite que el cómputo de los 5 años no comience hasta el primer ejercicio, dentro del plazo de prescripción, en que se alcancen beneficios. En este caso, el plazo de los años no comienza hasta 2004, por lo que la empresa tiene derecho a practicar la deducción de los 1.000 €.

Debemos comprobar que la deducción por inversiones aplicada está dentro del límite del 35% de la cuota íntegra minorada en bonificaciones y deducciones por doble imposición.

35% x 3.500= 1.225 > 1.000.
No se alcanza el límite establecido por la ley, por lo que toda la deducción puede ser aplicada en el ejercicio.

En 2002 por la generación del derecho a practicar la deducción no hay que realizar ninguna anotación contable, puesto que la deducción se considera una diferencia permanente negativa del ejercicio en el que se practica su deducción.

En 2008 las anotaciones contables que deban realizarse dependerán de si nos encontramos en el caso 1 ó 2.

CASO 1. La empresa ha perdido el derecho a practicar la deducción, por lo que simplemente registra el pago del impuesto.

CASO 2. En este caso sí se practica la deducción. Ésta se considera diferencia permanente negativa en el cálculo del gasto, sin que haya que realizar ninguna anotación contable derivada de la existencia de la deducción.

Normativa contable: Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.

EJEMPLO III. APLICACIÓN DEL LÍMITE DEL 35%.

ABECEDESA presenta los siguientes datos en el ejercicio 2004:
1-. El beneficio contable del ejercicio ha sido de 10.000 €.
2-. En el ejercicio se ha generado un ajuste temporal positivo de 2.000 €.
3-. Tiene derecho a una deducción por doble imposición interna (art. 30) de 1.200 €.
4-. Existen deducciones por inversiones pendientes del ejercicio anterior de 1.150 €.
5-. En este ejercicio se ha generado el derecho a deducir 500 € por actividades de investigación y desarrollo.
6-. En el ejercicio se han soportado retenciones por un importe de 2.500 €.

En primer lugar calculamos la base imponible del ejercicio y la cuota íntegra del impuesto:

De la cuota íntegra deducimos las bonificaciones y las deducciones por doble imposición.

Para calcular la cuota líquida se deducen las deducciones por inversiones con el límite del 35% de esta cuota resultante de deducir las bonificaciones y las deducciones por doble imposición de la cuota íntegra.
No obstante la deducción por gastos de investigación y desarrollo del ejercicio (500) supera el 10% de la cuota íntegra minorada en las bonificaciones y las deducciones por doble imposición (10% x 3.000), el límite máximo aumenta al 50%.
Deducciones gastos I+D: 500 €.
10% Cuota minorada: 10% x 3.000= 300 €.

Límite de deducciones aplicables en el ejercicio: 50% x 3.000= 1.500 €.
Puesto que la empresa tiene derecho a aplicar 1.650 € de deducciones, quedarán pendientes de deducir en ejercicios futuros 150 €.

Por último, la cantidad a ingresar resultará de disminuir las retenciones y pagos fraccionados de la cuota líquida.

En su contabilidad la empresa debe registrar el pago del impuesto. En este momento se consideran las bonificaciones y deducciones aplicadas como una diferencia negativa permanente.

Además debe registrarse un impuesto anticipado por las diferencias temporales positivas.
Impuesto anticipado: 2.000 x 0' 35= 700 €.

Al final vemos que la cuenta "Hacienda Pública deudor devolución de impuestos" tiene un saldo de 1.000 € (1.700 - 700), que es lo que habíamos calculado que debía ingresarse en Hacienda por pago del impuesto.

Los 150 € que han quedado pendientes para aplicar en ejercicios futuros no pueden ser contabilizados por la empresa como crédito frente a la Hacienda Pública, sino que serán una diferencia permanente en el ejercicio en que se apliquen.

Normativa contable: Norma de valoración número 16 del P.G.C.
                                 Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.

EJEMPLO IV. INCUMPLIMIENTO DEL PLAZO DE LOS 3 AÑOS.

LIMSA realizó en 2002 una inversión de 10.000 € en la adquisición de equipos de depuración de aguas residuales. La inversión recibió una subvención de la Unión Europea de 2.000 €.
En 2002 LIMSA dedujo en su declaración del Impuesto de Sociedades 800 €.
En 2004 ha vendido la instalación. La Base Imponible del ejercicio ha sido de -100 €.

Por un lado, la empresa ha generado una base imponible negativa a compensar en ejercicios futuros de 100 €, y por otro debe ingresar en la Hacienda Pública los 800 € que se dedujo en 2002 junto con sus intereses de demora (supongamos que son 48 €) por no haber respetado en plazo de tres años para el mantenimiento de la inversión en su activo, o cinco años de tratarse de inmuebles.

La cantidad a ingresar será de 848 €, existiendo además un crédito por pérdidas a compensar en ejercicios futuros de 35€ (100 x 35%).

Contablemente la empresa deberá reflejar el ingreso de la deducción y de sus intereses, la existencia de un crédito por pérdidas a compensar y el gasto por impuesto de sociedades.
Hemos supuesto que los intereses ascienden a 48 €.

Gasto por intereses: 48 €.
Cantidad a ingresar: 848 €.
Crédito por pérdidas a compensar: 35€ (100 x 35%)
Gasto por el impuesto:

En el supuesto que la vida útil de la depuradora fuera de 2 años, y en el 2004 se hubiera vendido para el desguace, dado que se transmitió una vez finalizada su vida útil la deducción realizada en el 2002 habría sido correcta.

Normativa contable: Resolución del I.C.A.C. de 9-10-97, tercera.