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Ejemplos: ¿Cómo contabilizar el Impuesto de Sociedades?
- Caso: Impuesto
positivo con descuento por pagos fraccionados.
– Ver ejemplo I.
- Caso: Contratos
de arrendamiento financiero.
– Ver ejemplo II
- Caso: Compensación
de bases imponibles negativas.
– Ver ejemplo III
– Ver ejemplo IV
EJEMPLO I.
Contabilización
impuesto sociedades positivo con descuento de pagos fraccionados.
En el año 2009, año cuya contabilidad se va a cerrar, hemos obtenido un beneficio antes de impuestos de 350.000 Euros.
Durante el año hemos realizado pagos a cuenta por importe de 23.500 Euros, saldo de la cuenta 473. Contabilizamos el impuesto de sociedades suponiendo que no existen diferencias entre criterio contable y fiscal, ni bases imponibles negativas de ejercicios anteriores ni deducciones a practicar.
| _______________________ | __________________________________ | |||
| 105.000 | (6300) Impuesto | |||
| corriente | a |
(473) Hacienda Pública, retenciones | ||
| y pagos a cuenta | 23.500 |
|||
a |
(4752) Hacienda Pública, acreedor | |||
| por impuesto sobre sociedades | 81.500 |
|||
| _______________________ | ___________________________________ |
EJEMPLO II.
El 1 de julio de 2009, LATASA adquiere una máquina por leasing. Los datos del contrato son los siguientes:
Cuota |
Intereses |
Total |
IVA |
|
1 julio 2009 |
45.000 |
10.000 |
55.000 |
8.800 |
31 diciembre 2009 |
46.000 |
9.000 |
55.000 |
8.800 |
30 junio 2010 |
47.000 |
8.000 |
55.000 |
8.800 |
31 diciembre 2010 |
48.000 |
7.000 |
55.000 |
8.800 |
30 junio 2011 |
49.000 |
6.000 |
55.000 |
8.800 |
31 diciembre 2011 |
50.000 |
5.000 |
55.000 |
8.800 |
30 junio 2012 |
51.000 |
4.000 |
55.000 |
8.800 |
336.000 |
49.000 |
385.000 |
LATASA adquirirá el bien en propiedad si el 30 de junio de 2012, además de los pagos correspondientes ejerce una opción de compra de 14.000€.
El valor de adquisición del bien, es por tanto, 350.000€. (336.000+14.000).
El bien se amortiza anualmente al 10%, que es el máximo que permiten las tablas de amortización.
¿Cumple los requisitos establecidos en el art. 115 para poder acogerse a este régimen de amortización?
Sí que reúne los requisitos establecidos puesto que:
- La duración del contrato es de 3 años, superior a la establecida (2 años) para los bienes muebles.
- La cuota de recuperación del coste del bien es creciente, comienza en 46.000€ y termina en 51.000€.
- En la cuota de pago de leasing aparecen diferenciadas la parte que corresponde a la recuperación de coste del bien y los intereses.
Amortización de 2009:
• Contable: 6/12 x 10% x 350.000= 17.500€.
• Fiscal: la cuota pagada con el límite del duplo de la amortización (suponiendo que no es una empresa de reducida dimensión). Esto es, la menor cantidad de:
1-. 91.000€ (cuotas pagadas, 45.000+46.000)
2-. 2 x10% x 6/12 x 350.000= 35.000€.
La amortización fiscal, por tanto será de 35.000€.
Los otros 56.000€ de cuota de recuperación de coste los podrá deducir en ejercicios futuros.
De esta diferencia surge un ajuste negativo de 17.500€ (35.000-17.500).
Amortización de 2010:
• Contable: 10% x 350.000= 35.000€.
• Fiscal: la cuota pagada con el límite del duplo de la amortización. Esto es, la menor cantidad de:
1-. 95.000€ (cuotas pagadas, 47.000+48.000)
2-. 2 x10% x 350.000= 70.000€.
La amortización fiscal, por tanto será de 70.000€.
Los otros 25.000€ de cuota de recuperación de coste los podrá deducir en ejercicios futuros.
De esta diferencia surge un ajuste negativo de 35.000€ (70.000-35.000).
Cuota pagada |
Límite deducción |
Amortización |
Ajuste |
Pendiente deducir ( * ) |
|
| 2009 | 91.000 |
35.000 |
17.500 |
-17.500 |
56.000 (2) |
| 2010 | 95.000 |
70.000 |
35.000 |
-35.000 |
81.000 (3) |
| 2011 | 99.000 |
70.000 |
35.000 |
-35.000 |
110.000 |
| 2012 | 65.000 (1) |
70.000 |
35.000 |
-35.000 |
105.000 |
| 2013 | - |
70.000 |
35.000 |
-35.000 |
35.000 |
| 2014 | - |
35.000 |
35.000 |
- |
- |
| 2015 | - |
35.000 |
+35.000 |
- |
|
| 2016 | - |
35.000 |
+35.000 |
- |
|
| 2017 | - |
35.000 |
+35.000 |
- |
|
| 2018 | - |
35.000 |
+35.000 |
- |
|
| 2019 | - |
17.500 |
+17.500 |
- |
(*)Pendiente a deducir será la parte de la cuota pagada que no se ha podido deducir porque supera el límite fiscal, pero se podrá deducir en periodos posteriores en los que la cuota pagada no exceda el límite de deducción.
(1) Última cuota y opción de compra = 51.000+14.000= 65.000€.
(2) 91.000-35.000= 56.000. Cuota pagada menos cantidad deducida.
(3) 56.000 + 95.000 - 70.000 = 81.000. A las 56.000 del año anterior que aún están pendientes, les añadimos la cuota pagada menos cantidad deducida de este ejercicio. Así sucesivamente cada ejercicio hasta que en 2006, primer año en que no hay cuota, empieza a recuperar las cuotas no deducidas en años anteriores.
En su contabilidad, en 2009 registrará la celebración del contrato de leasing.
| _____________________________ | ____________________________________ |
|||
| 350.000 | (213) Maquinaria | |||
a |
(524) Acreedores por arrendamiento |
|||
financiero a corto plazo |
91.000 |
|||
a |
(174) Acreedores por arrendamiento |
|||
financiero a largo plazo |
259.000 |
|||
| _____________________________ | ____________________________________ |
Pago de la primera cuota.
| ___________________________________ | __________________________________ | |||
| 45.000 | (524) Acreedores por arrendamiento | |||
| financiero a corto plazo | ||||
| 10.000 | (662) Intereses de deudas | |||
| 8.800 | (472) Hacienda Pública IVA | |||
| soportado | a |
(57) Tesorería | 63.800 |
|
| ___________________________________ | __________________________________ |
Pago de la cuota de 31 de diciembre
| ___________________________________ | __________________________________ | |||
| 46.000 | (524) Acreedores por arrendamiento | |||
| financiero a corto plazo | ||||
| 9.000 | (662) Intereses de deudas | |||
| 8.800 | (472) Hacienda Pública IVA | |||
| soportado | a |
(57) Tesorería | 63.800 |
|
| ___________________________________ | __________________________________ |
Amortización del inmovilizado:
| ________________________________ | ________________________________ | |||
| 17.500 | (681) Amortización del | |||
| inmovilizado inmaterial | a |
(2813) Amortización acumulada | ||
| de maquinaria | 17.500 |
|||
| ________________________________ | ________________________________ |
Tenemos una diferencia temporaria imponible derivada del hecho de que la valoración fiscal de la máquina (350.000 – 35.000 = 315.000) es menor que su valor contable (350.000 – 17.500 = 332.500), lo que en el futuro dará lugar a mayores cuotas del impuesto (debido a que cuando amortice el bien, la amortización contable será mayor que la fiscal)
Diferencia temporaria imponible.
(332.500 – 315.000) x 0' 30= 5.250 €.
| ________________________________ | __________________________________ | |||
| 5.250 | (6301) Impuesto corriente | a |
(479) Pasivos por diferencias | |
| temporarias imponibles | 5.250 |
|||
| ________________________________ | __________________________________ |
Reclasificación de la deuda a largo plazo en deuda a corto plazo.
__________________________________ |
__________________________________ |
|||
| 95.000 | (174) Acreedores por arrendamiento |
a |
(524) Acreedores por arrendamiento |
|
financiero a largo plazo |
financiero a corto plazo |
95.000 |
||
__________________________________ |
__________________________________ |
En 2010, registrará el pago de dos cuotas, y la amortización.
Pago de la cuota de 30 de junio.
| ___________________________________ | _________________________________ | |||
| 47.000 | (524) Acreedores por arrendamiento | |||
| financiero a corto plazo | ||||
| 8.000 | (662) Intereses de deudas | |||
| 8.800 | (472) Hacienda Pública IVA | |||
| soportado | a |
(57) Tesorería | 63.800 |
|
| ___________________________________ | _________________________________ |
Pago de la cuota de 31 de diciembre.
| ___________________________________ | _________________________________ | |||
| 48.000 | (524) Acreedores por arrendamiento | |||
| financiero a corto plazo | ||||
| 7.000 | (662) Intereses de deudas | |||
| 8.800 | (472) Hacienda Pública IVA | |||
| soportado | a |
(57) Tesorería | 63.800 |
|
| ___________________________________ | _________________________________ |
Amortización del inmovilizado:
| ________________________________ | ________________________________ | |||
| 35.000 | (681) Amortización del | |||
| inmovilizado material | a |
(2813) Amortización acumulada | ||
| de maquinaria | 35.000 |
|||
| ________________________________ | ________________________________ |
Tenemos una diferencia temporaria imponible derivada del hecho de que la valoración fiscal de la máquina (350.000 – 35.000(del año pasado)-70.000(de este año) = 245.000) es menor que su valor contable (350.000 – 17.500 (del año pasado) – 35.000(de este año) = 297.500), lo que en el futuro dará lugar a mayores cuotas del impuesto (debido a que cuando amortice el bien, la amortización contable será mayor que la fiscal).
Diferencia temporaria imponible.
(297.500 – 245.000) x 0' 30= 15.750€, pero el ejercicio pasado ya contabilizamos 2.250, por lo que este año debemos registrar sólo una deuda de 10.500€.
| ________________________________ | _________________________________ | |||
| 10.500 | (6301) Impuesto corriente | |||
a |
(479) Pasivos por diferencias | |||
| temporarias imponibles | 10.500 |
|||
| ________________________________ | __________________________________ |
Una forma más sencilla de calcular la el pasivo es aplicar el tipo de gravamen al ajuste practicado este año:
35.000 x 0’30 = 10.500€.
Reclasificación de la deuda a largo plazo en deuda a corto plazo.
___________________________________ |
___________________________________ |
|||
| 99.000 | (174) Acreedores por arrendamiento |
a |
(524) Acreedores por arrendamiento |
|
financiero a largo plazo |
financiero a corto plazo |
99.000 |
||
___________________________________ |
___________________________________ |
Normativa contable: Norma de registro y valoración número 13 del P.G.C.
EJEMPLO III.
Una Sociedad en el ejercicio 2009 ha obtenido un resultado contable de 400.000 euros. Las Provisiones dotadas en el ejercicio, que aplicando la normativa fiscal no son deducibles ascienden a 5.000 euros. Adquiere una Maquinaria por 5.000 euros, que goza de libertad de amortización, la amortización contable de la misma asciende a 1.000 euros. Compensa Bases Imponibles negativas de ejercicios anteriores por 100.000 euros. Las retenciones y pagos a cuenta del ejercicio ascienden a 2.000 euros.
1-. Provisiones: tenemos un gasto contable que no es deducible fiscalmente lo que da lugar a un ajuste positivo a la base imponible.
2-. Amortización libre: tenemos un gasto contable mayor que el gasto contable, lo que da lugar a un ajuste negativo a la base imponible.
El esquema a seguir para determinar el Impuesto sobre Sociedades:
| Resultado Contable | 400.000 |
| + Ajustes positivos | 5.000 |
| - Ajustes negativos | -
4.000 |
| - Compensación de B.I - de | |
| ejercicios anteriores | -100.000 |
| ------------------------------------ | |
| Base Imponible del ejercicio | 301.000 |
| x Tipo de gravamen | x
30% |
| ------------------------------------ | |
| Cuota Integra | 90.300 |
| - Deducciones | 0 |
| ------------------------------------ | |
| Cuota Líquida | 90.300 |
| - Retenciones y Pagos a cuenta | 2.000 |
| ------------------------------------- | |
| Cuota Diferencial | 88.300 € |
31/12/2009
En primer lugar reflejamos el impuesto corriente (el gasto es la cuota líquida)
| __________________________ | ___________________________________ | |||
| 90.300 | (6300) Impuesto corriente | a |
(4752) Hacienda Pública acreedor | |
| impuesto Sociedades | 88.300 |
|||
a |
(473) Hacienda Pública retenciones | |||
| y pagos a cuenta | 2.000 |
|||
| __________________________ | ___________________________________ |
Tendremos registrado un crédito fiscal por las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que ahora recuperamos:
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 30.000 | (6301) Impuesto diferido | a |
(4745) Crédito por pérdidas a | |
| compensar del ejercicio | 30.000 |
|||
| __________________________ | __________________________________ |
Además tenemos una diferencia temporaria deducible derivada de la provisión, que no es deducible ahora, pero sí lo será en el futuro cuando se cumplan los requisitos para deducir la provisión por la que podemos registrar un crédito frente a la Hacienda Pública, siempre que consideremos que podremos recuperarlo con beneficios futuros.
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 1.500 | (474) Activos por impuesto | |||
| diferido | a |
(6301) Impuesto diferido | 1.500 |
|
| __________________________ | ___________________________________ |
Por último tenemos una diferencia temporaria imponible derivada del hecho de que la valoración fiscal de la máquina (5.000 – 5.000= 0) es menor que su valor contable (5.000 – 1.000= 4.000), lo que en el futuro dará lugar a mayores cuotas del impuesto (debido a que cuando amortice el bien, la amortización contable no será deducible)
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 1.200 | (6301) Impuesto diferido | a |
(479) Pasivos por diferencias | |
a |
temporarias imponibles | 1.200 |
||
| __________________________ | __________________________________ |
La deuda debemos contabilizarla obligatoriamente.
Normativa contable: Norma de valoración y registro número 13 del P.G.C.
Una Sociedad en el ejercicio 2009 obtiene un resultado contable de 50.000 €.
a) La Sociedad tiene un crédito frente a un cliente de 1.000€, cuyo vencimiento se produjo hace un año y cuatro meses. La provisión contable se dotó el año pasado.
b) La Comunidad Económica Europea le impuso una multa de 5.000€ por no cumplir determinadas normas de calidad.
c) Ha adquirido el 31/05/2009 un equipo informático 9.000€ que se va a destinar a un proyecto de I+D. Se amortiza contablemente en un 20% anual. La actividad de I+D da derecho a unas deducciones de 1.200€.
d) La Sociedad obtiene como ingresos financieros en concepto de dividendos 1.000€ (retención del 15%), derivados de la participación, desde hace más de dos años, en un 6% en el capital de otra Sociedad residente en España,
e) Tiene las siguientes Bases Imponibles negativas pendientes de compensar:
1999 -1.000€
2000 -6.000€
2001 -5.000€
a) El año anterior la dotación a la provisión no fue deducible por lo que la Sociedad registró una diferencia temporal positiva en la Base Imponible por el gasto contable que no era fiscal. Sin embargo en este período si se admite su deducibilidad porque ha pasado más de 6 meses desde el vencimiento de la obligación, por lo que en este momento se trata de un ajuste negativo en la base imponible que da lugar a la reversión del Activo por diferencias temporarias deducibles registrado el ejercicio anterior.
b) La normativa fiscal no admite a la multa como gasto deducible ni en este periodo ni en posteriores, de forma que se trata de un ajuste positivo a la base imponible que no da lugar a diferencias temporarias imponibles ni deducibles.
c) Se trata de un elemento del activo afecto a actividades de I+D por lo que se podrá amortizar libremente:
Amortización contable: 9.000 x 20% x 7/12=1.050€
Amortización fiscal: 9.000€
Diferencia temporaria imponible =7.950€ (dará lugar a mayores cuotas futuras)
La diferencia temporaria deriva de que el valor fiscal del equipo es (9.000 – 9.000= 0€), mientras que su valor contable es (9.000 – 1.050= 7.950€).
Por otra parte la Sociedad podrá beneficiarse de la Deducción por gastos de investigación y desarrollo, que han sido: 1.200€
d) Ingresos financieros: 1.000
Retención : 150€
La Sociedad puede acogerse a la deducción por doble imposición interna, ya que las participaciones las posee desde hace más de una año desde la fecha en que es exigible el dividendo y tiene una participación superior al 5% en el capital social de la sociedad participada.
Deducción 100% x 1000 x 30% = 300€
e) Las bases imponibles negativas pendientes se podrán compensar en este período puesto que no ha transcurrido más de 15 años desde que se generaron.
El esquema a seguir para determinar el Impuesto sobre Sociedades:
| Resultado Contable | 50.000 |
| + Ajustes permanentes | 5.000 |
| - Diferencias temporales a) y c) | -
8.950 |
| - Compensación de B.I - de | |
| ejercicios anteriores | -12.000 |
| ------------------------------------ | |
| Base Imponible del ejercicio | 34.050 |
| x Tipo de gravamen | x
30% |
| ------------------------------------ | |
| Cuota Integra | 10.215 |
| - Deducciones | -
1.500 |
| ------------------------------------ | |
| Cuota Líquida | 8.715 |
| - Retenciones y Pagos a cuenta | -
150 |
| ------------------------------------- | |
| Cuota Diferencial | 8.565
€ |
31/12/2009
1-. Contabilizamos el gasto.
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 8.715 | (6300) Impuesto corriente | a |
(4752) Hacienda Pública acreedor | |
| impuesto Sociedades | 8.565 |
|||
a |
(473) Hacienda Pública retenciones | |||
| y pagos a cuenta | 150 |
|||
| __________________________ | __________________________________ |
2-. Damos de baja el crédito por las bases imponibles de ejercicios anteriores.
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 3.600 | (6301) Impuesto diferido | a |
(4745) Crédito por pérdidas a | |
| compensar del ejercicio | 3.600 |
|||
| __________________________ | __________________________________ |
3-. Recuperamos el crédito impositivo que se generó por la no deducibilidad de la provisión el ejercicio anterior:
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 300 | (6301) Impuesto diferido | a |
(4740) Activos por diferencias | |
| temporarias deducibles | 300 |
|||
| __________________________ | __________________________________ |
4-. Registramos el pasivo frente a la Hacienda Pública derivado de la amortización del equipo informático:
| __________________________ | __________________________________ | |||
| 2.385 | (6301) Impuesto diferido | a |
(479) Pasivos por diferencias | |
| temporarias imponibles | 2.385 |
|||
| __________________________ | __________________________________ |
Las deducciones no originan en principio ninguna anotación contable; sin embargo, la parte asociada a la adquisición del equipo informático puede imputarse a resultados a la largo de la amortización del equipo, si la empresa decide hacerlo.
Imaginemos que la deducción originada por la adquisición del equipo fuera de 600€, podríamos imputarla a resultados en 5 años (plazo de amortización del equipo), y este año imputaríamos 600 x (1.050/9.000) = 70€.
Los otros 530€ quedarán como un crédito a imputar en los siguientes ejercicios.
| _______________________________ | _______________________________ | |||
| 530 | (4742) Derechos por deducciones | |||
| y bonificaciones pendientes de aplicar | a |
(6301) Impuesto diferido | 530 |
|
| _______________________________ | _______________________________ |